Итоги 2018 года по НДС и ТЦО для экспедиторов, перевозчиков, портов и стивидорных компаний

 1. КОНТРОЛИРУЕМЫЕ ОПЕРАЦИИ (ТЦО)

Позиция ГФС (на основании налоговой консультации от 26.04.2018 г. N 1884/6/99-99-15-02-02-15/ІПК).

Вывод налоговиков следующий: операции по покупке у нерезидента по договору комиссии между комиссионером - резидентом и комитентом – резидентом признаются контролируемыми для комитента при наличии остальных критериев, предусмотренных ст. 39 НКУ.

Аргументация основана на том, что согласно ст.1018 ГКУ имущество, приобретенное комиссионером за счет комитента, является собственностью комитента, то есть переход права собственности происходит от нерезидента-продавца резиденту-комитенту.

Вывод наших аудиторов.

Формально, Налоговый Кодекс не содержит таких требований. Более того, комитент-резидент может даже не знать, у кого комиссионер-резидент приобрел товар (услуги), так как в соответствии со ст. 1011 ГКУ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

Данный подход налоговики наверняка распространят не только на операции покупки товаров, но также и на операции покупки услуг, продажи товаров (услуг).

В связи с этим комитенту рекомендуется получать от комиссионера данные о покупателе (продавце), предусмотрев соответствующее условие в договоре комиссии, чтобы быть готовым к подготовке отчета и документации по ТЦО.

Поскольку договор экспедирования аналогичен договору комиссии, то можно ожидать, что налоговики данный подход будут применять и при экспедировании. Например, порт (стивидорная компания) предоставляет услугу экспедитору – резиденту, который действует от своего имени, но по поручению нерезидента из соответствующего перечня низконалоговых стран КМУ. В этом случае контролируемые операции могут возникнуть у порта (стивидорной компании).

Так же можно привести другой пример, при котором под контролируемые операции может попасть заказчик перевозки, который поручает экспедитору - резиденту приобрести услугу по перевозке (фрахт) у нерезидента. Если нерезидент окажется из перечня низконалоговых стран, то операции заказчика – резидента по приобретению услуги по перевозке (фрахт) могут попасть в контролируемые операции.

Следует обратить внимание, что у экспедитора, как посредника нет риска попасть под контролируемые операции за исключением случаев, когда он работает по комплексной ставке.

С учетом изложенного, а также того, что каждый договор носит индивидуальный характер для того, чтобы делать выводы по отнесению или не отнесению операций через посредника (экспедитора) к контролируемым, рекомендуем индивидуально анализировать каждый договор в отдельности.

 2. ТРАНСПОРТНО-ЭКСПЕДИТОРСКИЕ УСЛУГИ ОТ НЕРЕЗИДЕНТА

Позиция ГФС (на основании налоговой консультации от 17.08.2018г. N 3572/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).

1. Если в качестве экспедитора выступает нерезидент, то на дату получения транспортно-экспедиторских услуг получатель услуг - резидент на основании статьи 208 ПКУ составляет и регистрирует в ЕРНН в установленный НКУ срок налоговую накладную на стоимость таких услуг по начислению налога на добавленную стоимость за основной ставкой, и включает сумму НДС в состав налоговых обязательств и налогового кредита в соответствующем отчетном (налоговому) периоде.


2. На стоимость услуг по международной перевозке, предоставленных нерезидентом, получатель услуг - резидент налоговую накладную не составляет.

Вывод наших аудиторов.

На первый взгляд в данных выводах налоговиков все просто и понятно, но на практике, к сожалению, все намного сложнее.

Есть ситуации, когда перевозка входит в стоимость транспортно-экспедиторских услуг, а есть, когда не входит. Как в этом случае быть с НДС? А если экспедитор делает перевозку сам (своим транспортом) и может при этом выделять стоимость перевозки или не выделять (это зависит от условий договора), то в этом случае НДС получателю - резиденту начислять или нет? Однозначно можно ответить, что если перевозка не выделяется отдельно, то налоговики будут требовать начислить НДС на всю сумму. В других случаях надо разбираться индивидуально в каждой отдельной операции.

К сожалению, налоговики не расписали более подробно ситуацию, когда экспедитор – нерезидент перевыставляет услуги по международной перевозке (выполненные другим лицом – перевозчиком), отдельно от своих транспортно-экспедиторских услуг. Как в этом случае быть с НДС? Исходя из нашей практики считаем, что ответ на данный вопрос зависит от многих факторов (от условий договора, от первичных документов по конкретной операции). Поэтому в каждом случае нужно разбираться индивидуально с каждым договором и операциями.

 3. БАЗА ОБЛОЖЕНИЯ НДС У ЭКСПЕДИТОРА ПРИ ПЕРЕВЫСТАВЛЕНИИ УСЛУГ, ПОЛУЧЕННЫХ ОТ НЕПЛАТЕЛЬЩИКОВ

Позиция ГФС (на основании налоговой консультации от 26.10.2018г. N 4601/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).

ГФС разъяснила особенности налогообложения НДС транспортно-экспедиторских услуг в случае, если в процессе участвуют последовательно несколько экспедиторов, причем один из которых не является плательщиком НДС. Но, главное, на что рекомендуем обратить внимание, это позиция налоговиков по вопросу, на какую дату возникают обязательства по услугам перевозки и транспортно-экспедиторских услуг?

Вывод наших аудиторов.

1) Так, если экспедитором привлечены третьи лица, которые предоставляют ему посреднические услуги в рамках договора международного экспедирования (субэкспедиторы), и не являются плательщиками НДС, то стоимость предоставляемых ими услуг не увеличивает базу у экспедитора при оказании услуг заказчику (как известно услуги субэкспедитора в таком случае могут включать не только услуги по перевозке, но и множество других услуг, требуемых при экспедировании). Обращаем внимание, что ранее в обобщающей налоговой консультации №610 речь шла только об услугах перевозки, полученных от неплательщика НДС.

По нашему мнению, база налогообложения НДС не должна увеличиваться у экспедитора по всем услугам, полученным от неплательщиков НДС либо по льготируемым операциям (в частности, страхованию грузов, хотя именно по страхованию у налоговиков противоположная позиция, например, ИНК ГУ ГФС в г.Киеве от 10.08.2017 №1578/ІПК/26-15-12-01-18).

2) Налоговые обязательства по НДС возникают у экспедитора – плательщика НДС на дату первого события - при получении средств от заказчика транспортно-экспедиторских услуг, зарегистрированного на территории Украины, или на дату оформления документов, которые подтверждают факт осуществления международной перевозки, по ставке 20% на сумму оказанных экспедиторских услуг.

Мы с таким мнением согласны и считаем, что оформление акта приемки-сдачи оказанных экспедиторских услуг датой, отличной от даты оформления документов, которые подтверждают факт осуществления международной перевозки, в частности коносамента, неприемлемо.

3) Если экспедитор самостоятельно не осуществляет перевозки грузов по договору международного экспедирования, а привлекает перевозчика:

- резидента - плательщика НДС - то на дату первого события у экспедитора возникает обязательство по НДС на сумму перевозки по ставке 0% (в НН экспедитор должен указать указать по нулевой ставке);

- нерезидента или резидента - неплательщика НДС - это стоимость услуг по перевозке, предоставляемых такими перевозчиками, не увеличивает базу обложения НДС у экспедитора при предоставлении транспортно-экспедиторских услуг заказчику (в НН эти услуги не отражаются).

 4. НДС ПРИ ТРАНЗИТЕ ГРУЗА - В КАКОМ СЛУЧАЕ ЛЬГОТА НЕ ПРИМЕНЯЕТСЯ

Позиция ГФС (на основании налоговой консультации от 18.10.2018г. N 4462/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).

Услуги, предоставляемые сторонними организациями и на основании отдельных договоров предприятию, которое предоставляет услуги, связанные с транзитной перевозкой грузов, не освобождаются от НДС на основании пункта 197.8 НКУ (при этом делается оговорка, что для применения льготы должен быть договор с грузовладельцем).

На основании таких требований налоговиков сторонникам фискальной позиции продолжать настаивать об обложении 20% НДС, например, услуг перевалки (хранения) транзитного груза в портах, а также услуг экспедирования транзитного груза, в случаях если услуги предоставляются не по договору с грузовладельцем.

Вывод наших аудиторов.

Приверженцы лояльного подхода в выводах налоговиков не видят ничего страшного: например, получаемые портом (стивидорной компанией) услуги от третьих лиц, необходимые для деятельности порта, должны облагаться НДС, несмотря на то, что порт предоставляет необлагаемые услуги, связанные с перевозкой транзитного груза. Так было всегда.

Но тут же в консультации налоговики делают оговорку, что льгота возможна только по договорам, заключенным непосредственно с грузовладельцами. По нашему мнению, хотя такая оговорка и носит двусмысленных характер, но ее нужно комплексно читать в контексте норм, которые налоговики, приводят в данной консультации. Поэтому считаем, что в данном случае под грузовладельцами понимаются не только лица, имеющие право собственности на груз, а любые другие лица, являющиеся получателями услуг и действующие от имени грузовладельцев или от своего имени, но по поручению грузовладельцев.

В каждом конкретном случае предприятиям, оказывающим услуги, связанные с перевозкой транзитным грузом, нужно правильно защищаться. Кроме того, для такой защиты есть все основания использовать обобщающую налоговую консультацию от 06.07.2012 N 610, в особенности экспедиторам.

Отдельный вывод по экспедиторскому вознаграждению.

Экспедиторские компании в 2019 году имеют право применять льготу согласно п.197.8 НКУ на экспедиторское вознаграждение при экспедировании транзитного груза. ГФС не обосновано «привязывают» применение льготы к осуществлению операций только по договору с грузовладельцем.

Доказывать это право нужно на основании следующих норм.

1) В пункте 197.8 НКУ вообще нет никакого указания на грузовладельца;

2) Из обобщающей налоговой консультации от 06.07.2012 N 610 (продолжает действовать в настоящее время), в частности, из ответов №12 и 13, приведенных в ней, следует, что к вознаграждению экспедитора льгота согласно п.197.8 НКУ должна применяться;

3) Статья 1 Закона «О транзите грузов», а именно определения «участники транзита» и «транзитные услуги», приведенные в данной статье - четко указывает, что экспедиторы оказывают транзитные услуги и являются участниками транзита. Причем без привязки к грузовладельцам.

4) Статья 3 Закона «О транзите грузов» содержит прямую антидискриминационную норму (запрет дискриминации) в отношении экспедиторов при налогообложении операций, связанных с транзитом грузов.

 Построение защиты на основании этих норм, по нашему мнению, позволит доказывать право на льготу для экспедиторского вознаграждения при спорах с налоговиками, в том числе в суде.