поєднання вимог МСФЗ та податкового обліку обєктів, які не відповідають критеріям визнання активу

Наслідком запровадження вашим підприємством спеціальних пасивних рахунків для обліку основних засобів, які не відповідають визначенню активу та визначенню основного засобу по МСФЗ є припинення їх амортизації в бухобліку і виключення їх з активів у фінансовій звітності. По суті, це є списанням основних засобів з активів. Якщо об'єкт списаний з активів у фінансовій звітності, то він не може продовжувати враховуватися в якості основного засобу в податковому обліку і амортизувати.

Ці висновки ґрунтуються на наступному.

Згідно пп.14.1.138.  Податкового кодексу України (далі – ПКУ): «основні засоби — матеріальні активи, у тому числі запаси корисних копалин наданих у користування ділянок надр (крім вартості землі, незавершених капітальних інвестицій, автомобільних доріг загального користування, бібліотечних і архівних фондів, матеріальних активів, вартість яких не перевищує 6000 гривень, невиробничих основних засобів і нематеріальних активів), що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку, вартість яких перевищує 6000 гривень і поступово зменшується у зв’язку з фізичним або моральним зносом та очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких з дати введення в експлуатацію становить понад один рік (або операційний цикл, якщо він довший за рік)».

Податковий Кодекс не визначає термін «активи», тому згідно статті 5 ПКУ цей термін треба визначати згідно МСБО.

Актив – це ресурс, який контролюється суб’єктом господарювання в результаті минулих подій, від якого підприємство чекає надходження майбутніх економічних вигід (§ 4.4, 4.44 Концептуальної основи фінансової звітності). Актив не визнається в балансі, якщо були витрати, які не привели до отримання економічних вигід і в майбутньому, після завершення поточного облікового періоду, отримання економічних вигід суб’єктом господарювання вважається малоймовірним. Результатом такої операції є визнання витрат у Звіті про прибутки і збитки (§ 4.45 Концептуальної основи фінансової звітності).

Виходячи з визначення, наведеного в § 6 МСБО 16, до ОЗ відносяться матеріальні об’єкти, строк служби яких перевищує рік і які використовуються: у виробництві; при постачанні товарів; наданні послуг; передачі в оренду; для адміністративних цілей. Іншими словами, актив визнається ОЗ за рядом критеріїв, але перш за все повинна існувати вірогідність того, що він приносить економічні вигоди зараз або приноситиме в майбутньому (§ 7 МСБО 16). Невиробничі ОЗ також не задовольняють цій вимоги.

Незважаючи на те, що ці об'єкти офіційно компанія не перевела до складу невиробничих об'єктів, в податковому обліку такі об'єкти цілком можливо вважати невиробничими на підставі п.138.3.2 ПКУ (терміни "невиробничі основні засоби", "невиробничі нематеріальні активи" означають відповідно основні засоби, нематеріальні активи, не призначені для використання в господарській діяльності платника податку).

Таким чином, на нашу думку, описані у Вашому запитанні об’єкти не відповідають терміну «основні засоби» ні згідно норм МСФЗ, ні норм ПКУ. Тому на такі об’єкти не повинна нараховуватись бухгалтерська та податкова амортизація.

З урахуванням викладеного відповіді на ваші питання наступні.

1. Як розцінювати такі об’єкти в податковому обліку?

Варіант перший: якщо об'єкт списаний з активів у фінансовій звітності, то він не може продовжувати враховуватися в якості основного засобу в податковому обліку і амортизуватися. Також можливий інший варіант: ці об'єкти стали невиробничими з моменту припинення їх відображення в складі активів і, відповідно, їх далі можна відображати у податковому обліку як невиробничі до отримання дозволу про списання від органу управління (наприклад, для вірного відображення податкових різниць при списанні).

На нашу думку, перший варіант більше відповідає вимогам ПКУ.

2. Припинити податкову амортизацію чи продовжувати?

Припинити податкову амортизацію.

3. Чи продовжувати податкову амортизацію та не включати в податкові витрати при складанні декларації з прибутку?

Припинити податкову амортизацію та не включати в податкові витрати (не враховувати при розрахунку податкових різниць).

4. Для розрахунку відстрочених податкових різниць до бухгалтерської бази "пасивні" об’єкти не враховано, чи враховувати ці об’єкти в податковій базі?

Для розрахунку відстрочених податкових різниць ці об’єкті не слід враховувати як у бухгалтерській базі, так і у податковій базі.